审计工作心得

内部控制审计和财务审计的出发点不完全相同，相较于财务控制，内部控制的范围要大得多，前者主要关注财务管理是否合法、合理，后者不仅要考虑合法、合理、合规，还要考虑经营的效率和效果，可以说，财务控制仅仅是内部控制的组成部分，但内控的问题最终都会在财务上反映出来。举例来说，只要合法、合规的进行财务管理与核算，期末货币资金余额大小似乎不是风险所在，但在内控看来，期末货币资金余额较大或许意味着资金冗余，企业缺乏恰当的投资机会从而付出了资金的机会成本，或许意味着因现金余额较大存在白条抵库的问题；若期末货币资金余额较小，则意味着企业可能资金短缺，面临资金链断裂的风险，需要提前考虑筹措短期资金的问题。无论是筹资还是投资，甚至是什么都不做，最终都会反映到财务核算上来。

正是因为财务控制与内部控制出发点的不同，具体的审计方法和程序也存在差异。对于财务控制，翻阅凭证、账簿、报表必须、唯一的工作-从现有的会计核算找到不足并提示改正，对于内部控制审计，除了做财务审计的工作外，更重要的是突破现象看本质，找到企业经营过程中存在的风险点，了解企业的应对措施，评价应对措施的恰当性并加以提示。所以做好内部控制审计，除了需要做好财务审计外，更要上升到公司经营管理层面，从全局的高度来看待企业，而不是仅仅从部门的角度看待会计核算。

具体的内控审计工作中，有两个方面是难以把握好但又要把握好的，第一个方面是如何把握重要性，即包括财务审计中会计科目中的重要性，也包括内部审计中风险的重要性，前者是指在有限的时间内抓住主要会计科目进行查证，对不重要的科目往往只是简单的审阅即可，而重要或异常的科目往往需要仔细查实；后者是指从风险发生的可能性和发生后造成的损失的情况来评价风险的重要性，即使存在风险，风险发生的可能性不大或发生后造成的影响不大的，相较于其他大的风险，可能都是无关紧要的。另一个方面是发现了现象，如何找到并证实产生现象的原因，即追加怎么样的程序获取恰当的证据来证明实际问题与描述相符，这可能更多依赖会计核算的经验或审计的经验。

现大致按会计科目的顺序，把各项目的审计出发点和风险点进行归纳：

货币资金。

个人认为，货币资金是内部控制审计和财务报表审计中最核心的部分，因为它反映了财务核算的所有内容，只不过在收付实现制下是直接反映的，在权责发生制下存在着时间点的差异，是间接反映的，企业的经营情况最终都会反映到货币资金上。

按《企业内部控制应用指引第6号-资金活动》第三条所列，企业资金活动至少应当关注下列风险：

筹资决策不当，引发资本结构不合理或无效融资，可能导致企业筹资成本过高或债务危机。

投资决策失误，引发盲目扩张或丧失发展机遇，可能导致资金链断裂或资金使用效益低下。

资金调度部合理、营运不畅，可能导致企业陷入财务困劲或资金冗余。

资金活动管控不严，可能导致资金被挪用、侵占、抽逃或遭受欺诈。

   根据上述风险点，大致归纳为以下审计流程和应关注的风险点：

获取被审年度现金日记账、银行存款日记账、银行账户流水单；

对银行存款，先比对银行存款日记账、银行流水期初余额、每月借贷方发生额合计数、每月期末余额、年末余额金额是否相符；

若上述比对结果不相符，进一步确认差异是哪一笔或哪几笔，找到差异原因，并分析是否合理。如在对公交公司的内部控制审计中，公司出借款项给个人时不入账减少银行存款，银行存款存在异常的未达账项，最后通过个人还款来消除未达账项，资金存在账外浮游，即存在通过未达账项来掩盖违规出借资金的事实。

若银行存款借贷方发生额及余额比对相符，则应重点关注收付个人款项情况，因为现有的财税体系越来越重视业务的三流一致(票流、物流、资金流)的问题了，三流一致本身也是业务真实性的证据，同时也是防止“吃回扣”、形成“小金库”的有效措施。导致收付个人款项的原因有两种，对内的原因主要是个人借支资金和发放个人工资、补贴、奖金等，对外的原因是跟个体工商户或其他个人发生业务往来和虽跟法人制企业发生往来，但资金流与票据流、物流不一致。

①对于个人借支，关注是否存在制度规定，是否按规定的审批流程、限额进行借支，期末是否归还。若无相应制度规定，则本身就是风险识别的风险点，即未建立相应的内部控制程序；若未按规定执行，则属于虽已建立内部控制程序，但控制未得到有效的执行。如存在对自然人股东的借支期末未归还，还存在提前对股东分配利润的税务风险。如对公交公司的内部审计中，大量通过未达账项掩盖的个人借支，没有审批程序显然是内部控制未得到有效执行表现。又如对华纬公司的财务审计中，亦存在不合规的大额的个人借支。

②对个人发放的工资、奖金、补贴，关注是现金发放还是通过银行代理发放，若现金发放，是否有相关人员签字，若通过银行代理发放，是否附有发放清单。并与应付职工薪酬科目相结合，并考虑相应的预算指标、管理文件的具体规定，判断各项奖金、补贴发放的合规性。这方面最主要的困难是获取恰当的标准来判断是否合规，通常企业都会说没有相应的文件，而事实上存在相应的文件但未拿出来。

③对外部业务发生的资金往来，若业务提供方或接受方是个人或个体工商户的，重点关注业务的真实性及合理性，前者通过恰当的票流、物流进行佐证，后者则基于常识性判断。

④若业务提供方或接收方是企业，但资金流向为个人的，考虑是否存在回扣，是否存在虚构业务、虚列支出形成小金库或少计收入由个人另行打账至小金库账户形成小金库。

⑤核对与企业发生频繁的个人账户，是否属于某一财务人员的个人账户，进一步考虑是否该账户就是企业的小金库账户。

⑥对于金额较整的收支也应给予足够的关注，某些款项支出较整可能意味着业务并不真实。

⑦关注货币资金每期余额占资产总额的比例是否恰当，过大的货币资金可能代表着白条抵库，需加强对现金的监盘，也可能意味着资金冗余，可考虑进行投资，以减少机会成本；过小往往意味着企业存在经营风险，即存在资金链断裂的风险，需要加以提示。

现金方面，主要是检查现金日记账。正常应序时登记，做到日清月结：

①检查每一登记日末是否存在负数余额，若存在，则存在小金库的风险较大；

②检查是否有大金额的现金收入，若有，结合凭证看现金收付是否合理；

③检查期末余额是否较大，若无正当理由，期末应将现金缴存银行，不应存在较大的期末余额；

④对现金进行抽盘，核对账实是否相符。

票据与印章管理方面

①获取是否存在其他货币资金或应收、应付票据的信息。

②是否能够提供其他货币资金有关的凭证。

③票据是如何管理的，收取的票据是否记录并保存复印件，开具的票据是否连续编号并留有存根。

④印鉴如何管理。按职责分离的要求，不能存在所有印鉴一人管理的情形，使用印鉴是否履行审批手续并进行登记。

筹资方面

①筹资活动违反国家法律、法规，可能遭受外部处罚、经济损失和信誉损失。主要关注非银行融资行为，其借款本金是否重大，利率是否畸高，利息是否支付，个税是否代扣等问题。

②筹资活动未经适当审批。检查审批程序是否齐全、合规。

③筹资决策失误，可能造成资金不足、冗余或债务结构不合理。检查决策控制程序，是否进行风险评估，是否实行集体决策审批或联签制度，需要批准的是否已经上级部门批准。

④债务过高和资金调度不当，可能导致企业不能按期偿付债务。关注货币资金每期余额，了解是否存在偿付风险。

⑤筹资记录错误或会计处理不正确，可能造成债务和筹资成本信息不真实。重新计算融资利息，检查支付情况与应付利息是否相符。

投资方面

①检查重大投资项目是否经过评估、论证。

②检查投资业务是否经过审批，是否做到不相容职务相分离。

③检查投资项目日常管理情况，是否按约定日期足额收到应有利润，账务处理是否正确。

二、收入

①获取财务报表、增值税纳税申报表、所得税纳税申报表收入栏合计数，与账簿发生额合计数比较，检查是否存在差异，若存在差异，则很可能存在问题，比如华纬公司账面收入就与纳税申报表不一致，经检查为已开票但未确认收入所致。

②对重要客户(发生金额较大或发生频繁的客户)，获取合同资料，抽查收入确认时间、金额是否与合同一致。

③对不同产品或客户进行毛利率分析，对毛利率明显异常的产品或客户，获取合同资料，并检查凭证，核对收入确认时间、金额是否与合同及开票金额一致。

④对有虚构收入动机的公司，应注意收入完整性的检查，多抽取重要客户的合同、出库单、发票等凭证，与收入确认相核对，以便检查收入是否存在少确认。

⑤对其他业务收入，重点关注收入确认是否具有偶然性，是否有应确认而未确认收入，即存在小金库的可能性。

⑥检查账龄时间较长的预收账款，考虑是否为应确认收入而未确认收入的往来款项。如华纬公司、兴禹公司均存在长期的预收账款未结转收入。

成本

①成本检查的重点是，是否存在应资本化的成本进行了费用化或应费用化的成本进行了资本化，即划分成本是归属于特别对象还是期间费用，结合企业是否具有调节利润的动机进行考虑。

②与财务人员、业务人员沟通，了解生产过程，大致了解成本分配方法，分配比例。

③与收入结合计算毛利率，对毛利率明显异常的产品，进一步检查产品分配是否存在问题。

费用

①费用方面重点关注费用多记，即费用发生认定问题。

②关注重要的费用项目，如差旅费、招待费、办公费、运输费等发生频繁且金额重大的费用，抽查凭证检查凭证是否合法，如发票是否存在伪造；检查凭证是否合规，如费用列支是否经过恰当的审批程序，招待费中是否含有烟酒支出；检查凭证是否合理，如商品采购单价是否合理，出差行程是否合理(如报销行程有去无回或有回无去即不合理，出差地点与住宿发票地点不符即不合理)，每公里运费是否异常等；费用确认是否及时，如发票开具日期早于报销日期超过3个月或晚于报销日期即不及时。

③检查是否存在向非金融机构借款产生的财务费用，考虑借款事项是否合法合规，审批流程是否合规，费用计算是否正确。

其他损益类科目

①检查资产处置审批程序是否合法合规，会计处理是否合规，税务处理是否恰当。检查非正常损失依据是否充分，审批程序是否齐全等。检查捐赠支出是否经过审批，税务处理是否恰当，即增值税视同销售，所得税视同销售且是否可税前扣除。

②检查补贴收入文件，核对补贴收入金额是否与文件一致，是否属于免税收入，属于免税收入的成本费用是否在所得税前列支。

                                        冷武刚